در یک پروژه ساختمانی ممکن است فروش واحد مسکونی از ارزش افزوده معاف باشد، خدمات پیمانکار مشمول باشد و مالیات پرداخت‌شده بابت برخی خریدها نیز قابل بازیافت نباشد. همین تفاوت‌ها باعث می‌شود یک تصمیم اشتباه در قرارداد یا صورت‌وضعیت، مستقیماً بر نقدینگی و سود پروژه اثر بگذارد.
ابهام اصلی زمانی شکل می‌گیرد که چند موضوع متفاوت را یکسان فرض کنیم: معافیت ملک و خدمات ساخت، درآمد حسابداری و مأخذ مالیات، صدور صورت‌وضعیت و وصول وجه، یا پروژه دولتی و طرح مسکن حمایتی.
برای تعیین تکلیف ارزش افزوده، ابتدا باید ماهیت خدمت، مقررات دوره مربوط و نحوه تسویه قرارداد مشخص شود.
۱. معافیت فروش ملک، به خدمات ساخت سرایت نمی‌کند
بند ۱۰ قسمت «الف» ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده، دارایی‌های غیرمنقول را معاف کرده است. اما از معافیت انتقال ملک نمی‌توان نتیجه گرفت که اجرای اسکلت، تأسیسات، نازک‌کاری، مدیریت پیمان یا خدمات مهندسی آن نیز معاف است. خدمات مزبور، در نبود حکم معافیت خاص، تابع مقررات عمومی ارزش افزوده‌اند.
از منظر تحلیل قرارداد، پرسش تعیین‌کننده این است: طرف قرارداد، ملک می‌فروشد یا در برابر دریافت حق‌الزحمه، برای دیگری خدمت انجام می‌دهد؟
در قراردادهای مشارکت در ساخت نیز عنوان «مشارکت» به‌تنهایی پاسخ را مشخص نمی‌کند. تعهدات واقعی طرفین، نحوه انتقال سهم، مسئولیت خرید و ساخت و وجود خدمات مستقل باید بررسی شود. انتقال نتیجه یک قرارداد به قرارداد دیگر، صرفاً به دلیل شباهت عنوان آن‌ها، قابل اتکا نیست.
۲. درآمد درصد پیشرفت، الزاماً مأخذ همان دوره ارزش افزوده نیست
یکی از ابهام‌های مهم پیمانکاران، اختلاف میان درآمد شناسایی‌شده در حساب‌ها و مبالغ صورت‌وضعیت‌های تأییدشده است.
بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۵/۸ مورخ ۵ اردیبهشت ۱۴۰۵ تصریح می‌کند درآمد برآوردی حاصل از درصد پیشرفت کار، تا زمانی که در صورتحساب صادره، یعنی صورت‌وضعیت تأییدشده، اعمال نشده باشد، مأخذ ارزش افزوده محسوب نمی‌شود. بخشنامه، مطالبه جرایم اشاره‌شده در متن خود را نیز نسبت به همین درآمد برآوردی فاقد موضوعیت دانسته است.
اهمیت مدیریتی این حکم در آن است که اختلاف درآمد حسابداری و فروش مشمول ارزش افزوده، لزوماً نشانه کتمان نیست؛ اما باید قابل توضیح باشد.
پیشنهاد تراز ارقام، تهیه یک جدول تطبیق برای هر پروژه است که درآمد شناسایی‌شده، صورت‌وضعیت تأییدشده، صورتحساب ثبت‌شده و وصول مطالبات را کنار هم نشان دهد.
این بخشنامه نیز مجوز تأخیر دلخواه در صدور صورتحساب نیست؛ موضوع آن، درآمد برآوردی است که هنوز در صورتحساب مربوط اعمال نشده است.
۳. «پول نگرفته‌ایم» چه زمانی بر پرداخت ارزش افزوده اثر دارد؟
تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۴، میان تاریخ تعلق مالیات و زمان پرداخت آن تفاوت گذاشته‌اند. در معاملات غیرنقدی، امکان تعویق متناسب پرداخت تا وصول وجه وجود دارد؛ مشروط به رعایت الزامات ثبت نسیه‌بودن معامله و دریافت‌وپرداخت‌های مرتبط در سامانه مؤدیان و تأیید طرفین.
بنابراین، وجود مانده بدهکار کارفرما در حساب‌ها، به‌تنهایی برای استفاده از این ظرفیت کافی نیست. باید قرارداد، صورتحساب، وضعیت تسویه و اطلاعات سامانه با یکدیگر سازگار باشند.
پیشنهاد اجرایی: پیش از نهایی‌کردن اظهارنامه هر دوره، مطالبات وصول‌نشده را به تفکیک صورتحساب بررسی کنید؛ نه صرفاً بر اساس مانده کل حساب کارفرما. ممکن است بخشی از یک صورتحساب پرداخت شده و بخشی دیگر همچنان نسیه باشد.
۴. کارفرمای دولتی چه مسئولیتی دارد؟
تبصره ۳ ماده ۴ برای دستگاه‌های مشمول خود، تکلیف ویژه‌ای مقرر کرده است: ثبت قرارداد و پرداخت‌ها در سامانه مؤدیان و پرداخت ارزش افزوده متناسب، هم‌زمان با هر پرداخت به پیمانکار. برای خودداری کارفرما نیز سازوکار وصول از کارفرما و منظورکردن اصل مالیات به حساب پیمانکار پیش‌بینی شده است.
این حکم، مبنایی مهم برای پیگیری مستند مطالبات پیمانکار است؛ اما نباید آن را به همه کارفرمایان خصوصی یا همه اختلافات قراردادی تعمیم داد.
از منظر راهبری مالی، مکاتبه مطالبه ارزش افزوده باید به قرارداد، صورت‌وضعیت، پرداخت انجام‌شده و مبلغ مالیات مربوط متصل باشد. مطالبه کلی و بدون جدول تطبیق، پیگیری را دشوارتر می‌کند.
۵. مسکن حمایتی؛ چرا مقررات سنوات قبل را نباید به امروز تعمیم داد؟
این موضوع از مهم‌ترین ابهام‌های فعلی پیمانکاران فعال در مسکن مهر و طرح‌های حمایتی است.
دستورالعمل شماره ۲۰۰/۲۸۳۷۲/د مورخ ۲۴ تیر ۱۴۰۳، در اجرای احکام بودجه‌ای مربوط به سنوات ۱۳۹۸ تا ۱۴۰۳، برای پروژه‌های واجد شرایط و با معرفی وزارت راه و شهرسازی، مقررات خاصی پیش‌بینی کرده بود؛ از جمله عدم شمول ارزش افزوده خدمات پیمانکاری در مراحل تعیین‌شده آن طرح‌ها.
اما دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۶ مورخ ۱۶ شهریور ۱۴۰۵ تصریح کرده است:
احکام بودجه‌ای مورد اشاره در سال‌های ۱۴۰۴ و ۱۴۰۵ تکرار نشده‌اند.
برای این سال‌ها، حکم ماده ۱۷ قانون جهش تولید مسکن مبنا قرار می‌گیرد.
در ماده ۱۷، حکمی برای معافیت ارزش افزوده پیش‌بینی نشده است.
همچنین در اصلاح مقررات سنوات قبل، عبارت مربوط به خرید کالا یا خدمت به خرید مصالح محدود شده است.
برداشت تحلیلی: اتکای پیمانکار به معافیتی که در رسیدگی سال‌های قبل پذیرفته شده، برای ادامه همان رویه در سال‌های ۱۴۰۴ و ۱۴۰۵ کافی نیست. این تغییر می‌تواند بر قیمت قرارداد، مطالبه از کارفرما و نیاز نقدینگی پروژه اثر بگذارد.
در پروژه‌های چندساله، تفکیک دوره‌ها اهمیت ویژه دارد. تاریخ انعقاد قرارداد، به‌تنهایی تمام صورت‌وضعیت‌های آینده را تابع مقررات مالیاتی زمان امضا نمی‌کند.
۶. نسبت‌های ۶۵/۳۵ یا ۷۰/۳۰، قاعده عمومی ارزش افزوده نیستند
در گفت‌وگوهای اجرایی، گاهی سهم مصالح و دستمزد یا درصدهای مندرج در برآورد پروژه، به‌عنوان مبنای قطعی مالیاتی معرفی می‌شود.
در منابع بررسی‌شده برای این مقاله، مستندی برای اعمال عمومی نسبت‌های ۶۵/۳۵ یا ۷۰/۳۰ به همه قراردادهای ساختمانی احراز نشد. استفاده از هر نسبت باید با ارائه مقرره مشخص، دامنه شمول و دوره اعتبار آن همراه باشد.
توصیه ما این است که پیش از پذیرش چنین محاسبه‌ای از طرف کارفرما یا مشاور پروژه، سه پرسش مطرح شود: این نسبت مربوط به کدام مقرره است؟ برای کدام نوع قرارداد وضع شده؟ و آیا در دوره مورد رسیدگی اعتبار دارد؟
درصد برآوردی هزینه‌های پروژه، جای مستند معافیت را نمی‌گیرد.
۷. آیا بخش دستمزد قرارداد از ارزش افزوده معاف است؟
وجود هزینه حقوق و دستمزد در یک قرارداد، به معنای معافیت همان سهم از مبلغ قرارداد نیست.
در بخشنامه مورخ ۹ خرداد ۱۴۰۵ درباره قراردادهای مهندسین مشاور تأکید شده که معافیت مورد بحثِ تأمین نیروی انسانی، ناظر به خدمات واجد شرایط همان حکم است و صرف وجود هزینه نیروی انسانی، موجب برخورداری از آن نمی‌شود.
نتیجه تحلیلی برای صنعت ساختمان این است که قرارداد اجرای کار با قرارداد دراختیارگذاشتن نیروی انسانی یکسان نیست. پیمانکاری که مسئول تحویل نتیجه کار است، نمی‌تواند صرفاً با تفکیک داخلی هزینه دستمزد، معافیت آن بخش را مفروض بگیرد.
۸. کدام پرداخت‌ها نیاز به بررسی دقیق‌تر دارند؟
پیشنهاد تراز ارقام این است که این اقلام، جداگانه بررسی شوند:
قلم مورد بررسی | ابهام اصلی |
|---|---|
پیش‌پرداخت | وجه بابت چه تعهدی دریافت شده و چگونه با صورتحساب‌ها تسویه می‌شود؟ |
سپرده حسن انجام کار و کسور بیمه | کسر وجه، چه اثری بر مأخذ و چه اثری بر زمان پرداخت دارد؟ |
تعدیل و مابه‌التفاوت قیمت | مبلغ، بخشی از بهای خدمت است یا ماهیت دیگری دارد؟ |
خسارت و جریمه قراردادی | عنوان ثبت‌شده با واقعیت مبلغ مطابقت دارد؟ |
تهاتر با ملک یا مصالح | تعهد چگونه و در چه زمانی تسویه شده است؟ |
وجوه خرید در مدیریت پیمان | خرید متعلق به کارفرماست یا مدیر پیمان خود عرضه‌کننده است؟ |
این جدول، فهرست معافیت‌ها نیست؛ فهرست نقاطی است که پاسخ آن‌ها بدون خواندن قرارداد و اسناد تسویه ممکن است اشتباه باشد.
برای نمونه، کاهش خالص واریزی پس از کسورات، به‌تنهایی به معنای کاهش بهای خدمت نیست. همچنین دریافت ملک در برابر طلب پیمانکاری را نباید صرفاً به دلیل نبود واریز بانکی، «وصول‌نشده» تلقی کرد.
۹. اعتبار خرید؛ حلقه‌ای که بر سود پروژه اثر می‌گذارد
طبق ماده ۸ و تبصره‌های آن، برخورداری از اعتبار خرید به نوع فعالیت و ارتباط خرید با فعالیت مشمول وابسته است. در فعالیت‌های معاف، اصل بر قابل‌تهاتر یا استردادنبودن مالیات نهاده‌های مربوط است؛ در فعالیت مختلط نیز تفکیک اهمیت دارد.
تحلیل مدیریتی: اگر در برآورد پروژه، مبلغی را قابل بازیافت فرض کنیم اما شرایط پذیرش آن فراهم نباشد، سود پیش‌بینی‌شده بیش از واقع نشان داده می‌شود.
به همین دلیل، هنگام خرید باید مشخص باشد صورتحساب متعلق به کدام شخص و پروژه است. در مدیریت پیمان نیز پرداخت وجه توسط مدیر پیمان، به‌تنهایی تعیین نمی‌کند اعتبار خرید متعلق به اوست.
کنترل پیشنهادی برای مدیران پروژه و مدیران مالی
پیش از تأیید صورت‌وضعیت یا نهایی‌کردن اظهارنامه، برای هر قرارداد یک برگه تصمیم مالیاتی تهیه کنید که این موارد را روشن کند:
ماهیت عرضه و مستند شمول یا معافیت؛
دوره اجرای مقررات و وضعیت احکام خاص پروژه؛
تطبیق درآمد، صورت‌وضعیت و صورتحساب؛
وضعیت وصول، کسورات و تسویه غیرنقدی؛
اعتبار خرید قابل پذیرش و مبالغ غیرقابل بازیافت؛
تعهد کارفرما درباره پرداخت ارزش افزوده.
این بررسی باید پیش از ایجاد اختلاف انجام شود؛ زمانی که هنوز امکان اصلاح قرارداد، تکمیل اسناد و هماهنگی با کارفرما وجود دارد.
اگر درباره ارزش افزوده قرارداد خود اختلاف دارید، برای درخواست بررسی از تراز ارقام، بند مالیاتی قرارداد، یک نمونه صورت‌وضعیت و شرح اختلاف با کارفرما را آماده کنید. بررسی این سه سند کمک می‌کند مشخص شود مسئله اصلی، شمول مالیات است، مأخذ محاسبه، زمان پرداخت یا نحوه مطالبه از کارفرما.